“مسئله ای به نام مالیات بر تراکنش های بانکی”
با توجه به ابهامات و سوالات متعدد مؤدیان مالیاتی در خصوص مالیات بر تراکنش های بانکی، بخشنامه های متعدد صادره و دادنامه های دیوان عدالت اداری در ارتباط با آنها، در این نوشتار به بررسی این موضوع می پردازیم؛
الف) پیشینه قانونی
خاستگاه بخشنامه های سازمان امور مالیاتی در خصوص مالیات بر تراکنش های بانکی را میتوان در برخی از مواد قانونی یافت که به صورت مستقیم و یا ضمنی اشاراتی به این موضوع داشته‌اند، از جمله؛
- ماده ۳۰ قانون مالیات بر ارزش افزوده (مصوب 1387) : کلیه بانک‌ها و موسسات مالی و اعتباری (حسب درخواست رئیس کل سازمان امور مالیاتی) موظفند اطلاعات و اسناد مربوط به درآمد مودیان را جهت تشخیص و وصول مالیات، به سازمان امور مالیاتی اعلام نمایند. موسسات مزبور عبارتند از: موسسات و تعاونی‌های اعتباری، صندوق‌های قرض‌الحسنه و صندوق تعاون.
- تبصره ماده ۲۳۱ قانون مالیات‌های مستقیم (با اصلاحات 1394) : سازمان امور مالیاتی میتواند اسناد و اطلاعات مربوط به درآمد مودی را از طریق وزارت امور اقتصادی و دارایی از بانک‌ها و موسسات اعتباری غیربانکی مطالبه نماید؛ بانک‌ها و موسسات غیربانکی نیز موظند حسب نظر وزیر امور اقتصادی و دارایی اقدامات لازم را انجام دهند.
- همچنین ماده‌های ۲۲۷ و ۲۲۹ قانون مالیات‌های مستقیم نیز به صورت ضمنی به این مسئله اشاره شده است.
ب) بررسی بخشنامه های سابق سازمان امور مالیاتی
در سال 1396 به موجب بخشنامه های شماره ۲۰۰/۹۶/۵۰۵ (مورخ 1396/2/24) و ۲۰۰/۹۶/۵۲۵ (مورخ 1396/10/2) سازمان امور مالیاتی مقرر نمود هر زمان به تراکنشهای بانکی مشکوک دست یابد میتواند نسبت به صدور برگ تشخیص مالیات متمم اقدام نماید و این حکم نسبت به تراکنشهای مشکوک قبل از سال 1395 نیز قابل تسری بوده است، لکن بخشنامه های فوق الذکر به موجب دادنامه های ذیل الذکر ابطال شده است؛
دادنامه شماره ۱۴۶۶ شعبه سوم دیوان عدالت اداری مورخ ۰۶/۰۵/۱۳۹۸ دستورالعمل‌های صادره را صرفاً در مورد سال‌های بعد از سال ۱۳۹۵ لازم الاجرا می‌داند.
دادنامه مذکور مورد تجدید نظر خواهی قرار گرفت اما شعبه چهارم تجدید نظر دیوان عدالت اداری به موجب دادنامه شماره ۲۲۷۲ مورخ ۱۸/۱۰/۱۳۹۸ رای صادره از جانب شعبه سوم دیوان عدالت اداری را عینا تایید نمود.
ج) بررسی بخشنامه های فعلی سازمان امور مالیاتی
در تاریخ 1399/1/31 بخشنامه شماره ۱۶/۹۹/۲۰۰ با موضوع «نحوه بررسی و رسیدگی به اطلاعات پولی و مالی واصله از جمله تراکنش های بانکی» صادر و کلیه بخشنامه های قبلی لغو گردید.
هرچند بخشنامه مذکور نیز مورد تعرض برخی اصناف و اشخاص قرار گرفت، اما بموجب دادنامه شماره ۱۵۱۱ الی ۱۵۲۱ هیات تخصصی دیوان عدالت اداری مورخ 1399/12/17 با این استدلال که “ایرادات بخشنامه های سابق مرتفع شده و در بندهای مختلف آن از جمله بند 1 بند 9 ،بند 12 ،بند 18 به صراحت قید شده است که اطلاعات حسابهای اشخاص به تنهایی درآمد تلقی نمی شوند و با اظهار مکتوب صاحبان حساب و تراکنش مبنی بر ماهیت غیر درآمدی تراکنش ها، از آنها رفع تعارض صورت می پذیرد و بار اثبات به عهده سازمان امور مالیاتی و مأمورین مالیاتی می باشد.” خواسته ابطال بخشنامه مذکور را رد کرد.
در تاریخ 1400/2/5 بخشنامه شماره 230/5232/د با موضوع «رسیدگی به تراکنشهای بانکی سال 1394» صادر و بر اساس آن مقرر گردید.
در ادامه به بررسی برخی از مفاد مهم بخشنامه های معتبر فعلی می پردازیم؛
بند (9) بخشنامه شماره ۱۶/۹۹/۲۰۰ ؛ گروه‌های رسیدگی موظفند در رسیدگی‌های خود مبتنی بر قضاوت‌های حرفه‌ای و با استفاده از شواهد کافی و قابل اطمینان از جمله اقرار کتبی مؤدی، اخذ تائیدیه از طرف حساب و ردیابی تراکنش‌ها، سابقه مؤدی، جستجو در کلیه سامانه‌های اطلاعاتی در دسترس و مطابقت آنها، تجزیه و تحلیل اطلاعات و استفاده از سایر تکنیک‌های حسابرسی که در گزارش خود مستند می‌نمایند، نسبت به طبقه‌بندی تراکنشهای بانکی واصله به شرح زیر اقدام نمایند.
در اجرای این بند تطبیق نظیر به نظیر تراکنش‌ها با موارد ذیل موضوعیت نداشته و صرفاً تطبیق کلی مبالغ کفایت دارد.
(الف) : تراکنشهای بانکی که اساسا ماهیت درآمدی برای صاحب حساب ندارند بدین شرح است:
۱– تراکنشهای بانکی مربوط به اعضای هیأت مدیره و سهامداران اشخاص حقوقی با تأیید شخص حقوقی مورد نظر
۲– دریافتی و پرداختی مرتبط به حق شارژ
۳– دریافتی و پرداختی به حساب بستگان (در صورتی که ماهیت درآمدی آن توسط اداره امور مالیاتی اثبات نشود
۴– تسهیلات بانکی دریافتی
۵– انتقال بین حسابهای شخص
۶– انتقال بین حسابهای شرکا در مشاغل مشارکتی
۷– تنخواه های واریزی به حساب اشخاص توسط کارفرما با تأیید کارفرمای ذیربط
۸– دریافت و پرداخت های سهامداران و اعضای هیأت مدیره و اشخاص حقوقی که طرف مقابل آن در دفاتر شخص حقوقی در حسابهای دریافتنی و پرداختنی (جاری شرکا) منظور شده است.
۹– قرض و ودیعه دریافتی و پرداختی
۱۰– وجوه دریافتی ناشی از جبران خسارت
۱۱– انتقالی بین حساب بانکی اشخاص در صورتی که مربوط به درآمد نباشد
۱۲– مبالغ دریافتی و پرداختی اشخاص به عنوان واسط با توجه به فضای کسب و کار اشخاص حقیقی (در صورتی که ماهیت در آمدی آن توسط اداره امور مالیاتی اثبات نشود
ب) تراکنشهای بانکی که ماهیت درآمدی دارند لیکن با رعایت مقررات از پرداخت مالیات معاف یا مشمول مالیات مقطوع با نرخ صفر یا مالیات آن کسر در منبع بوده باشد. در راستای اجرای این بند صرف عدم همخوانی ریال به ریال مبالغ نمی‌تواند مبنای عدم پذیرش اظهارات مکتوب مؤدی در خصوص فعالیت‌های مذکور باشد.
پ) تراکنشهای بانکی که ماهیت درآمدی دارند لیکن قبلاً در محاسبه مالیات منظور شده است.
ث) تراکنشهای بانکی که در طبقات الف، ب و پ فوق قرار نمی‌گیرند، حسب سایر بندهای این بخشنامه رسیدگی گردد.
بند (10) : با توجه به احتمال عدم مستندسازی برخی از تراکنشهای بانکی در سنوات قبل از سال ۱۳۹۵ برای اشخاص حقیقی و به منظور تسهیل در فرآیند گزارشگری مالیاتی این‌گونه مؤدیان مادامی که اسناد و مدارک مثبته‌ای دال بر کسب درآمد از بابت تراکنشهای کمتر از مبلغ 150 میلیون ریال (به استثنای تراکنشهای واریزی از طریق POS یا درگاه الکترونیکی پرداخت) در دسترس نباشد، این تراکنش‌ها در محاسبه درآمد مشمول مالیات و مالیات منظور نخواهد شد.
بدیهی است در بررسی تراکنشهای واریزی از طریق POS یا درگاه الکترونیکی پرداخت نیز می‌بایست ماهیت فعالیت‌های حوزه کسب و کار از جمله دریافت و پرداخت‌هایی که صرفاً برای دریافت وجه نقد و بدون ماهیت درآمدی انجام شده، مد نظر باشد.
+ بند (1) بخشنامه شماره 230/5232/د : « تراکنشهای بانکی سال 1394 با جمع گردش بستانکار بررسی و پالایش شده کمتر از 50 میلیارد ریال که تاکنون مورد رسیدگی واقع نشده است، مشمول رسیدگی مالیاتی نمیباشند.»
بند (11) بخشنامه شماره ۱۶/۹۹/۲۰۰ ؛ از حدس و گمان تعیین شغل مؤدی بدون وجود مستندات پرهیز شود.
بند (12) بخشنامه شماره ۱۶/۹۹/۲۰۰ ؛ کلیه اقلام وارده به حسابهای بانکی مؤدیان دلیلی بر وجود درآمد نبوده و این امر می‌بایست با توجه به ماهیت فعالیت مؤدیان و واقعیت امر مد نظر گروه رسیدگی قرار گیرد.
بند (18) بخشنامه شماره ۱۶/۹۹/۲۰۰ ؛ اطلاعات حسابهای بانکی فی‌نفسه مؤید درآمد اشخاص نمی‌باشد … یکی از مهمترین اسناد و مدارک برای تعیین درآمد مشمول مالیات، اظهارات مکتوب مؤدیان در خصوص تراکنشهای بانکی می‌باشد بنابراین در مواردی که مؤدی در اظهار مکتوب خود ماهیت هر یک از تراکنشهای بانکی سال ۱۳۹۷ و قبل از آن را اعلام نماید، در صورتی که اسناد و مدارک مثبته‌ای دال برخلاف اظهارات مؤدی به دست نیاید، ملاک و مبنای رسیدگی ادارات امور مالیاتی قرار می‌گیرد. چنانچه متعاقباً اسناد و مدارک مثبته‌ای دال بر فعالیت‌های اقتصادی مؤدی که برخلاف اظهارات وی می‌باشد، به دست آید و این اسناد و مدارک ملاک مطالبه مالیات و جرایم متعلقه با رعایت مقررات قرار گیرد، با عنایت به مفاد ماده ۱۹۱ قانون مالیات‌های مستقیم جرایم مالیاتی آن قابل بخشودگی نیست.
+ بند (1) بخشنامه شماره 230/5232/د : در اجرای بند 18 بخشنامه شماره 16/99/200 یکی از مهمترین اسناد و مدارک برای تعن درآمد مشمول مالیات، اظهارات مکتوب مودیان در خصوص تراکنش های بانکی می باشد و مادامیکه در رسیدگی به تراکنش های بانکی سال 1397 و قبل از آن، اسناد و مدارک مثبته ای دال بر خلاف اظهارات مودی بدست نیاید، ملاک و مبنای رسیدگی ادارات امور مالیاتی قرار می گیرد. لذا مأموران مالیاتی مکلفند در زمان رسیدگی تراکنش های بانکی، نسبت به رعایت کامل مفاد بند مذکور اقدام نمایند.
متن کامل بخشنامه های مذکور از طریق لینک زیر قابل مشاهده و دانلود می باشد؛
همچنین فایل Power Point این نوشتار از طریق لینک زیر قابل مشاهده و دانلود می باشد؛